ICPC 01Contratos de Concessão

ITG 01 – CONTRATOS DE CONCESSÃO

A letra R mais o número que identifica sua alteração (R1, R2, R3, ...) foram adicionados à sigla da interpretação para identificarem o número da consolidação e facilitarem a pesquisa no site do CFC. A citação desta interpretação em outras normas é identificada pela sua sigla sem referência a R1, R2, R3, pois essas referências são sempre da norma em vigor, para que, em cada alteração da interpretação, não haja necessidade de se ajustarem as citações em outras normas.

Referências

NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL – Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro;

NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL – Estrutura Conceitual para Relatório Financeiro; (Alterado pela Revisão NBC 04)

NBC TG 37 – Adoção Inicial das Normas Internacionais de Contabilidade;

NBC TG 40 – Instrumentos Financeiros: Evidenciação;

NBC TG 23 – Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro;

NBC TG 17 – Contratos de Construção; (Eliminada pela ITG 01 (R1))

NBC TG 27 – Ativo Imobilizado;

NBC TG 06 – Operações de Arrendamento Mercantil;

NBC TG 06 – Arrendamentos; (Alterado pela Revisão NBC 04)

NBC TG 30 – Receitas; (Eliminada pela ITG 01 (R1))

NBC TG 47 – Receita de Contrato com Cliente (Incluída pela ITG 01 (R1))

NBC TG 38 – Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração; (Eliminada pela ITG 01 (R1))

NBC TG 48 – Instrumentos Financeiros (Incluída pela ITG 01 (R1))

NBC TG 07 – Subvenção e Assistência Governamentais

NBC TG 20 – Custos de Empréstimos

NBC TG 39 – Instrumentos Financeiros: Apresentação

NBC TG 01 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos

NBC TG 25 – Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes

NBC TG 04 – Ativo Intangível

Histórico

1. A infraestrutura de serviços públicos – tais como estradas, pontes, túneis, prisões, hospitais, aeroportos, redes de distribuição de água, redes de distribuição de energia e de telecomunicações – historicamente foi construída, operada e mantida pelo setor público e financiada por meio de dotações orçamentárias.

2. Ao longo do tempo os governos introduziram contratos de prestação de serviços para atrair a participação do setor privado no desenvolvimento, financiamento, operação e manutenção dessa infraestrutura. A infraestrutura pode já existir ou ser construída durante a vigência do contrato de serviço. Os contratos dentro do alcance da presente Interpretação geralmente envolvem uma entidade privada (concessionário) que constrói a infraestrutura usada para prestar os serviços públicos ou melhorá-la (por exemplo, aumento da capacidade), além de operá-la e mantê-la durante prazo específico. O concessionário recebe pelos serviços durante a vigência do contrato. O contrato é regido por documento formal que estabelece níveis de desempenho, mecanismos de ajuste de preços e resolução de conflitos por via arbitral. Tal contrato pode ser descrito como “construir-operar-transferir” ou “recuperar-operar-transferir” ou contrato de concessão de serviço público a entidades do setor privado.

3. Uma característica desses contratos de prestação de serviços é sua natureza de serviço público, que fica sob a responsabilidade do concessionário. A política pública aplica-se a serviços a prestar ao público, relacionados à infraestrutura, independentemente da identidade do prestador. O contrato de prestação de serviços obriga expressamente o concessionário a prestar os serviços à população em nome do órgão público. Outras características comuns são:

1. a parte que concede o contrato de prestação de serviços (concedente) é um órgão público ou uma entidade pública, ou entidade privada para a qual foi delegado o serviço;

2. o concessionário é responsável ao menos por parte da gestão da infraestrutura e serviços relacionados, não atuando apenas como mero agente, em nome do concedente;

3. o contrato estabelece o preço inicial a ser cobrado pelo concessionário, regulamentando suas revisões durante a vigência desse contrato de prestação de serviços;

4. o concessionário fica obrigado a entregar a infraestrutura ao concedente em determinadas condições especificadas no final do contrato, por pequeno ou nenhum valor adicional, independentemente de quem tenha sido o seu financiador.

Alcance

4. Esta Interpretação orienta os concessionários sobre a forma de contabilização de concessões de serviços públicos a entidades privadas.

5. Esta Interpretação é aplicável a concessões de serviços públicos a entidades privadas caso:

1. o concedente controle ou regulamente quais serviços o concessionário deve prestar com a infraestrutura, a quem os serviços devem ser prestados e o seu preço; e

2. o concedente controle – por meio de titularidade, usufruto ou de outra forma – qualquer participação residual significativa na infraestrutura no final do prazo da concessão.

6. A infraestrutura utilizada na concessão de serviços públicos a entidades privadas durante toda a sua vida útil (toda a vida do ativo) ou durante a fase contratual está dentro do alcance desta Interpretação se atendidas as condições descritas no item 5(a). Os itens GA1 a GA8 orientam sobre como determinar se e até que ponto as concessões de serviços públicos a entidades privadas estão dentro do alcance desta Interpretação.

6. A infraestrutura utilizada na concessão de serviços públicos a entidades privadas durante toda a sua vida útil (toda a vida do ativo) está dentro do alcance desta Interpretação se atendidas as condições descritas no item 5(a). Os itens GA1 a GA8 orientam sobre como determinar se e até que ponto as concessões de serviços públicos a entidades privadas estão dentro do alcance desta Interpretação. (Redação alterada pela Resolução CFC n.º 1.376/11)

7. Esta Interpretação aplica-se:

1. à infraestrutura construída ou adquirida junto a terceiros pelo concessionário para cumprir o contrato de prestação de serviços; e

2. à infraestrutura já existente, que o concedente repassa durante o prazo contratual ao concessionário para efeitos do contrato de prestação de serviços.

8. Esta Interpretação não especifica como contabilizar a infraestrutura detida e registrada como ativo imobilizado pelo concessionário antes da celebração do contrato de prestação de serviços. Essa infraestrutura está sujeita às disposições sobre baixa de ativo imobilizado, estabelecidas na NBC TG 27.

9. Esta Interpretação não trata da contabilização pelos concedentes.

Assuntos tratados

10. Esta Interpretação estabelece os princípios gerais sobre o reconhecimento e a mensuração das obrigações e os respectivos direitos dos contratos de concessão. Os assuntos tratados nesta Interpretação são os seguintes:

1. tratamento dos direitos do concessionário sobre a infraestrutura;

2. reconhecimento e mensuração do valor do contrato;

3. serviços de construção ou melhoria;

(c) serviços de construção ou de melhoria; (Redação alterada pela Resolução CFC n.º 1.376/11)

4. serviços de operação;

5. custos de empréstimos;

6. tratamento contábil subsequente de ativo financeiro e de ativo intangível; e

7. itens fornecidos ao concessionário pelo concedente.

Consenso

Tratamento dos direitos do concessionário sobre a infraestrutura

11. A infraestrutura dentro do alcance desta Interpretação não será registrada como ativo imobilizado do concessionário porque o contrato de concessão não transfere ao concessionário o direito de controle (muito menos de propriedade) do uso da infraestrutura de serviços públicos. É prevista apenas a cessão de posse desses bens para realização dos serviços públicos, sendo eles revertidos ao concedente após o encerramento do respectivo contrato. O concessionário tem acesso para operar a infraestrutura para a prestação dos serviços públicos em nome do concedente, nas condições previstas no contrato.

11. A infraestrutura dentro do alcance desta Interpretação não será registrada como ativo imobilizado do concessionário porque o contrato de concessão não transfere ao concessionário o direito de controlar o uso da infraestrutura de serviços públicos. O concessionário tem acesso para operar a infraestrutura para a prestação dos serviços públicos em nome do concedente, nas condições previstas no contrato. (Redação alterada pela Resolução CFC n.º 1.376/11)

Reconhecimento e mensuração do valor do contrato

12. Nos termos dos contratos de concessão dentro do alcance desta Interpretação, o concessionário atua como prestador de serviço. O concessionário constrói ou melhora a infraestrutura (serviços de construção ou melhoria) usada para prestar um serviço público e opera e mantém essa infraestrutura (serviços de operação) durante determinado prazo.

12. Nos termos dos contratos de concessão dentro do alcance desta Interpretação, o concessionário atua como prestador de serviço. O concessionário constrói ou melhora a infraestrutura (serviços de construção ou de melhoria) usada para prestar um serviço público e opera e mantém essa infraestrutura (serviços de operação) durante determinado prazo. (Redação alterada pela Resolução CFC n.º 1.376/11)

13. O concessionário deve registrar e mensurar a receita dos serviços que presta de acordo com a NBC TG 17 – Contratos de Construção e a NBC TG 30 – Receitas. Caso o concessionário realize mais de um serviço (p.ex., serviços de construção ou melhoria e serviços de operação) regidos por um único contrato, a remuneração recebida ou a receber deve ser alocada com base nos valores justos relativos dos serviços prestados caso os valores sejam identificáveis separadamente. A natureza da remuneração determina seu subsequente tratamento contábil. Os itens 23 a 26 a seguir detalham o registro subsequente da remuneração recebida como ativo financeiro e como ativo intangível.

13. O concessionário deve reconhecer e mensurar a receita dos serviços que presta de acordo com a NBC TG 17 – Contratos de Construção e a NBC TG 30 – Receitas. Caso o concessionário realize mais de um serviço (p.ex., serviços de construção ou de melhoria e serviços de operação) regidos por um único contrato, a remuneração recebida ou a receber deve ser alocada com base nos valores justos relativos dos serviços prestados caso os valores sejam identificáveis separadamente. A natureza da remuneração determina seu subsequente tratamento contábil. Os itens 23 a 26 a seguir detalham o registro subsequente da remuneração recebida como ativo financeiro e como ativo intangível. (Redação alterada pela Resolução CFC n.º 1.376/11)

13. O concessionário deve reconhecer e mensurar a receita dos serviços que presta de acordo com a NBC TG 47 – Receita de Contrato com Cliente. A natureza da remuneração determina seu subsequente tratamento contábil. Os itens 23 a 26 a seguir detalham o registro subsequente da remuneração recebida como ativo financeiro e como ativo intangível. (Alterado pela ITG 01 (R1))

Serviços de construção ou melhoria

Serviços de construção ou de melhoria (Redação alterada pela Resolução CFC n.º 1.376/11)

14. O concessionário deve contabilizar receitas e custos relativos a serviços de construção ou melhoria de acordo com a NBC TG 17.

14. O concessionário deve contabilizar receitas e custos relativos a serviços de construção ou de melhoria de acordo com a NBC TG 17. (Redação alterada pela Resolução CFC n.º 1.376/11)

14. O concessionário deve contabilizar receitas e custos relativos a serviços de construção ou de melhoria de acordo com a NBC TG 47. (Alterado pela ITG 01 (R1))

Valor pago pelo concedente ao concessionário

15. Se o concessionário presta serviços de construção ou melhoria, a remuneração recebida ou a receber pelo concessionário deve ser registrada pelo seu valor justo. Essa remuneração pode corresponder a direitos sobre:

15. Se o concessionário presta serviços de construção ou de melhoria, a remuneração recebida ou a receber pelo concessionário deve ser registrada pelo seu valor justo. Essa remuneração pode corresponder a direitos sobre: (Redação alterada pela Resolução CFC n.º 1.376/11)

15. Se o concessionário presta serviços de construção ou de melhoria, a remuneração recebida ou a receber pelo concessionário deve ser registrada de acordo com a NBC TG 47. Essa remuneração pode corresponder a direitos sobre: (Alterado pela ITG 01 (R1))

1. um ativo financeiro; ou

2. um ativo intangível.

16. O concessionário deve reconhecer um ativo financeiro à medida que tem o direito contratual incondicional de receber caixa ou outro ativo financeiro do concedente pelos serviços de construção; o concedente tem pouca ou nenhuma opção para evitar o pagamento, normalmente porque o contrato é executável por lei. O concessionário tem o direito incondicional de receber caixa se o concedente garantir em contrato o pagamento (a) de valores preestabelecidos ou determináveis ou (b) insuficiência, se houver, dos valores recebidos dos usuários dos serviços públicos com relação aos valores preestabelecidos ou determináveis, mesmo se o pagamento estiver condicionado à garantia pelo concessionário de que a infraestrutura atende a requisitos específicos de qualidade ou eficiência.

17. O concessionário deve reconhecer um ativo intangível à medida que recebe o direito (autorização) de cobrar os usuários dos serviços públicos. Esse direito não constitui direito incondicional de receber caixa porque os valores são condicionados à utilização do serviço pelo público.

18. Se os serviços de construção do concessionário são pagos parte em ativo financeiro e parte em ativo intangível, é necessário contabilizar cada componente da remuneração do concessionário separadamente. A remuneração recebida ou a receber de ambos os componentes deve ser inicialmente registrada pelo seu valor justo recebido ou a receber.

18. Se os serviços de construção do concessionário são pagos parte em ativo financeiro e parte em ativo intangível, é necessário contabilizar cada componente da remuneração do concessionário separadamente. A remuneração recebida ou a receber de ambos os componentes deve ser inicialmente registrada de acordo com a NBC TG 47. (Alterado pela ITG 01 (R1))

19. A natureza da remuneração paga pelo concedente ao concessionário deve ser determinada de acordo com os termos do contrato e, quando houver, legislação aplicável.

19. A natureza da remuneração paga pelo concedente ao concessionário deve ser determinada de acordo com os termos do contrato e, quando houver, legislação aplicável. A natureza da contrapartida determina a contabilização subsequente, conforme descrito nos itens 23 a 26. Entretanto, ambos os tipos de contrapartida devem ser classificados como ativo de contrato durante o período de construção ou de melhoria de acordo com a NBC TG 47. (Alterado pela ITG 01 (R1))

Serviços de operação

20. O concessionário deve contabilizar receitas e custos relativos aos serviços de operação de acordo com a NBC TG 30.

20. O concessionário deve contabilizar receitas e custos relativos aos serviços de operação de acordo com a NBC TG 47. (Alterado pela ITG 01 (R1))

Obrigações contratuais de recuperação da infraestrutura a um nível específico de operacionalidade

21. O concessionário pode ter obrigações contratuais que devem ser atendidas no âmbito da sua concessão (a) para manter a infraestrutura com um nível específico de operacionalidade ou (b) recuperar a infraestrutura na condição especificada antes de devolvê-la ao concedente no final do contrato de serviço. Tais obrigações contratuais de manutenção ou recuperação da infraestrutura, exceto eventuais melhorias (ver item 14), devem ser registradas e avaliadas de acordo com a NBC TG 25 – Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes, ou seja, pela melhor estimativa de gastos necessários para liquidar a obrigação presente na data do balanço. E isso tanto no caso de concessão reconhecida como ativo financeiro, como ativo intangível ou como parte de uma forma e parte de outra.

Custos de empréstimos incorridos pelo concessionário

22. De acordo com a NBC TG 20 – Custos de Empréstimos, os custos de empréstimos atribuíveis ao contrato de concessão devem ser registrados como despesa no período em que são incorridos, a menos que o concessionário tenha o direito contratual de receber um ativo intangível (direito de cobrar os usuários dos serviços públicos). Nesse caso, custos de empréstimos atribuíveis ao contrato de concessão devem ser capitalizados durante a fase de construção, de acordo com aquela Norma.

Ativo financeiro

23. As disposições contábeis aplicáveis a instrumentos financeiros (NBC TG 38, 39 e 40) aplicam-se ao ativo financeiro registrado nos termos dos itens 16 e 18.

23. As disposições contábeis, aplicáveis a instrumentos financeiros (NBC TG 48, NBC TG 39 e NBC TG 40), aplicam-se ao ativo financeiro reconhecido nos termos dos itens 16 e 18. (Alterado pela ITG 01 (R1))

24. O valor devido, direta ou indiretamente, pelo concedente é contabilizado de acordo com a NBC TG 38 – Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração como:

1. empréstimo ou recebível;

2. ativo financeiro disponível para venda; ou

3. ativo financeiro pelo valor justo por meio do resultado, caso sejam atendidas as condições para tal classificação.

3. ativo financeiro pelo valor justo por meio do resultado, caso sejam atendidas as condições para tal classificação no reconhecimento inicial. (Redação alterada pela Resolução CFC n.º 1.376/11)

24. O valor devido, direta ou indiretamente, pelo concedente deve ser contabilizado, de acordo com a NBC TG 48, como mensurado ao:

(a) custo amortizado;

(b) valor justo por meio de outros resultados abrangentes; ou

(c) valor justo por meio do resultado. (Alterado pela ITG 01 (R1))

25. Se o valor devido pelo concedente é contabilizado como empréstimo ou recebível ou ativo financeiro disponível para venda, a NBC TG 38 exige que a parcela referente aos juros calculados com base no método de taxa efetiva de juros seja reconhecida no resultado.

25. Se o valor devido pelo concedente é mensurado ao custo amortizado ou ao valor justo por meio de outros resultados abrangentes, a NBC TG 48 exige que a parcela, referente aos juros calculados com base no método de taxa efetiva de juros, seja reconhecida no resultado. (Alterado pela ITG 01 (R1))

Ativo intangível

26. A NBC TG 04 – Ativo Intangível é aplicável ao ativo intangível registrado de acordo com os itens 17 e 18. Os itens 44 a 46 dessa mesma Norma fornecem orientação sobre a mensuração de ativos intangíveis adquiridos em troca de um ativo ou de ativos não monetários ou de uma combinação de ativos monetários e não monetários.

26. A NBC TG 04 – Ativo Intangível é aplicável ao ativo intangível registrado de acordo com os itens 17 e 18. Os itens 45 a 47 dessa mesma Norma fornecem orientação sobre a mensuração de ativos intangíveis adquiridos em troca de um ativo ou de ativos não monetários ou de uma combinação de ativos monetários e não monetários. (Redação alterada pela Resolução CFC n.º 1.376/11)

Itens fornecidos ao concessionário pelo concedente

27. De acordo com o item 11, a infraestrutura a que o concedente dá acesso ao concessionário para efeitos do contrato de concessão não pode ser registrada como ativo imobilizado do concessionário. O concedente também pode fornecer outros ativos ao concessionário, que pode retê-los ou negociá-los, se assim o desejar. Se esses outros ativos fazem parte da remuneração a pagar pelo concedente pelos serviços, não constituem subvenções governamentais, tais como são definidas na NBC TG 07 – Subvenção e Assistência Governamentais. Esses outros ativos devem ser registrados como ativos do concessionário, avaliados pelo valor justo no seu reconhecimento inicial. O concessionário deve registrar um passivo relativo a obrigações não cumpridas que ele tenha assumido em troca desses outros ativos.

27. De acordo com o item 11, a infraestrutura, a que o concedente dá acesso ao concessionário, para efeitos do contrato de concessão, não pode ser registrada como ativo imobilizado do concessionário. O concedente também pode fornecer outros ativos ao concessionário, que pode retê-los ou negociá-los, se assim o desejar. Se esses outros ativos fizerem parte da remuneração, a ser paga pelo concedente pelos serviços, não constituem subvenções governamentais, tais como são definidas na NBC TG 07 – Subvenção e Assistência Governamentais. Em vez disso, eles devem ser contabilizados como parte do preço de transação, conforme definido na NBC TG 47. (Alterado pela ITG 01 (R1))

Apresentação e divulgação

28. Todos os aspectos de contrato de concessão devem ser considerados para determinar as divulgações e notas adequadas. O concessionário deve divulgar o seguinte ao fim de cada período:

1. descrição do contrato;

2. termos significativos do contrato que possam afetar o valor, o prazo e a certeza dos fluxos de caixa futuros (por exemplo, período da concessão, datas de reajustes nos preços e bases sobre as quais o reajuste ou revisão serão determinados);

3. natureza e extensão (por exemplo, quantidade, prazo ou valor, conforme o caso) de:

1. direitos de uso de ativos especificados;

2. obrigação de prestar serviços ou direitos de receber serviços;

3. obrigações para adquirir ou construir itens da infraestrutura da concessão;

4. obrigação de entregar ou direito de receber ativos especificados no final do prazo da concessão;

5. opção de renovação ou de rescisão; e

6. outros direitos e obrigações (por exemplo, grandes manutenções periódicas);

4. mudanças no contrato ocorridas durante o período; e

5. como o contrato de concessão foi classificado: ativo financeiro e/ou ativo intangível.

28. Eliminado. (Item excluído pela Resolução CFC n.º 1.376/11)

29. O concessionário deve divulgar o total da receita e lucros ou prejuízos reconhecidos no período decorrentes da prestação de serviços de construção, em troca de ativo financeiro ou ativo intangível.

29. Sujeitas ao item 30, as alterações nas práticas contábeis devem ser contabilizadas de acordo com a NBC TG 23 – Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro, ou seja, retroativamente. (Redação alterada pela Resolução CFC n.º 1.376/11)

30. As divulgações requeridas de acordo com os itens 28 e 29 desta Interpretação devem ser feitas para cada contrato de concessão individual ou para cada classe de contratos de concessão. Uma classe é o agrupamento de contratos de concessão envolvendo serviços de natureza similar (por exemplo, arrecadação de pedágio, serviços de telecomunicações e tratamento de água).

30. Se, nos termos de qualquer contrato de concessão em particular, for impraticável para o concessionário a aplicação retroativa desta Interpretação no início do período mais antigo apresentado, este deve:

1. registrar os ativos financeiros e os ativos intangíveis existentes no início do período mais antigo apresentado;

2. utilizar os valores contábeis anteriores dos ativos financeiros e intangíveis (não importando a sua classificação anterior) como os seus valores contábeis naquela data; e

3. testar o valor recuperável dos ativos financeiros e intangíveis reconhecidos naquela data, a menos que isso seja impraticável, sendo que nesse caso a perda de valor residual deve ser testada no início do período corrente. (Redação alterada pela Resolução CFC n.º 1.376/11)

Disposições transitórias

31. Sujeitas ao item 32, as alterações nas práticas contábeis devem ser contabilizadas de acordo com a NBC TG 23 – Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro, ou seja, retroativamente.

31. Eliminado. (Item excluído pela Resolução CFC n.º 1.376/11)

32. Se, nos termos de qualquer contrato de concessão em particular, for impraticável para o concessionário a aplicação retroativa desta Interpretação no início do período mais antigo apresentado, este deve:

1. registrar os ativos financeiros e os ativos intangíveis existentes no início do período mais antigo apresentado;

2. utilizar os valores contábeis anteriores dos ativos financeiros e intangíveis (não importando a sua classificação anterior) como os seus valores contábeis naquela data; e

3. testar o valor recuperável dos ativos financeiros e intangíveis reconhecidos naquela data, a menos que isso seja impraticável, sendo que nesse caso a perda de valor residual deve ser testada no início do período corrente.

32. Eliminado. (Item excluído pela Resolução CFC n.º 1.376/11)

Em razão dessas alterações, as disposições não alteradas desta interpretação são mantidas, e a sigla da ITG 01, publicada no DOU, Seção 1, de 24/12/2009, passa a ser ITG 01 (R1).

As alterações desta interpretação entram em vigor na data de sua publicação, produzindo seus efeitos a partir de 1º de janeiro de 2018.

Brasília, 24 de novembro de 2017.

Contador José Martonio Alves Coelho

Presidente

Ata CFC n.º 1.035.

Apêndice A: Guia de aplicação da ITG 01

(Redação dada pela Resolução CFC nº. 1.376/11. Versões anteriores encontram-se ao final deste documento)

Este Apêndice é parte integrante da Interpretação.

Alcance (item 5)

GA1. O item 5 desta Interpretação especifica que a infraestrutura está dentro do alcance da Interpretação quando se verificam as seguintes condições:

1. o concedente controla ou regulamenta quais serviços o concessionário deve prestar com a infraestrutura, a quem os serviços devem ser prestados e o preço; e

2. o concedente controla – por meio de titularidade, usufruto ou de outra forma – qualquer participação residual significativa na infraestrutura no final da vigência do contrato de concessão.

GA2. O controle ou a regulamentação mencionados na condição (a) podem estar previstos em contrato ou de outra forma (como por meio de agência reguladora) e incluem os casos em que o concedente adquire toda a produção ou serviço, assim como aqueles em que toda ou parte da produção ou serviço é adquirida por outros usuários. Ao aplicar esta condição, o concedente e quaisquer partes relacionadas devem ser considerados em conjunto. Se o concedente é entidade do setor público, o setor público como um todo, junto com quaisquer agências reguladoras agindo no interesse público, deve ser considerado parte relacionada do concedente para efeitos desta Interpretação.

GA3. Para efeitos da condição (a), o concedente não necessita deter o controle total do preço: é suficiente que o preço seja regulamentado pelo concedente, por contrato ou agência reguladora, por exemplo, mecanismo de teto. No entanto, a condição deve ser aplicada à essência do contrato. Características não essenciais, como teto aplicável só em circunstâncias remotas, devem ser ignoradas. Inversamente, por exemplo, em contrato que dá ao concessionário liberdade para fixar preços, mas eventuais lucros excessivos são devolvidos ao concedente, há um teto para o retorno do concessionário e o elemento preço do teste de controle é atendido.

GA4. Para efeitos da condição (b), o controle do concedente sobre qualquer participação residual significativa deve restringir a capacidade prática do concessionário para vender ou caucionar a infraestrutura e dar ao concedente o direito permanente de usá-la durante o prazo do contrato de concessão. A participação residual na infraestrutura é o valor corrente estimado da infraestrutura como se ela já tivesse o tempo de vida e a condição esperada no final do prazo do contrato de concessão.

GA5. O controle deve ser distinguido da administração. Caso o concedente retenha o grau de controle descrito no item 5(a) e qualquer participação residual significativa na infraestrutura, o concessionário apenas gerencia a infraestrutura em nome do concedente – ainda que, em muitos casos, possa ter ampla independência administrativa.

GA6. As condições (a) e (b) juntas identificam quando a infraestrutura, inclusive quaisquer substituições necessárias (ver item 21), é controlada pelo concedente durante toda a sua vida econômica. Por exemplo, se o concessionário tem que substituir parte de item da infraestrutura durante o prazo do contrato de concessão (por exemplo, a camada de asfalto de uma estrada ou o telhado de um prédio), o item da infraestrutura deve ser considerado como um todo. Portanto, a condição (b) deve ser considerada atendida para a totalidade da infraestrutura, inclusive a parte substituída, se o concedente detiver participação residual significativa na substituição final dessa parte.

GA7. Às vezes, o uso da infraestrutura é parcialmente regulado conforme descrito no item 5(a), e parcialmente não regulado. Entretanto, tais contratos têm diferentes formas:

1. qualquer infraestrutura fisicamente separável e capaz de ser operada independentemente, que atenda a definição de unidade geradora de caixa, conforme definida na NBC TG 01 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos, deve ser analisada separadamente se for utilizada na totalidade para fins não regulados. Por exemplo, isso pode ser aplicado à ala privada de um hospital, em que o restante do hospital é utilizado pelo concedente para atender pacientes do serviço público;

2. quando atividades puramente acessórias (como, por exemplo, loja dentro de hospital) não são reguladas, os testes de controle devem ser aplicados como se esses serviços não existissem, porque nos casos em que o concedente controla os serviços na forma descrita no item 5, a existência de atividades acessórias não altera o controle da infraestrutura pelo concedente.

GA8. O concessionário pode ter o direito de usar a infraestrutura separável descrita no item GA7(a) ou as instalações usadas para prestar os serviços não regulados descritos no item GA7(b). Em qualquer caso, na essência pode ser arrendamento do concedente ao concessionário; nesse caso, deve ser contabilizado de acordo com as disposições contábeis aplicáveis a contratos de arrendamento, conforme NBC TG 06.

Guia de Aplicação

(Guia excluído pela Resolução CFC nº. 1.376/11)

Este guia de aplicação é parte integrante da Interpretação.

Alcance (item 4)

GA1. O item 5 desta Interpretação especifica que a infraestrutura está dentro do alcance da Interpretação quando se verificam as seguintes condições:

1. o concedente controla ou regulamenta quais serviços o concessionário deve prestar com a infraestrutura, a quem os serviços devem ser prestados e o preço; e

2. o concedente controla – por meio de titularidade, usufruto ou de outra forma – qualquer participação residual significativa na infraestrutura no final da vigência do contrato de concessão.

GA2. O controle ou regulamentação mencionados na condição (a) podem estar previstos em contrato ou de outra forma (como por meio de agência reguladora) e incluem os casos em que o concedente adquire toda a produção ou serviço, assim como aqueles em que toda ou parte da produção ou serviço é adquirida por outros usuários. Ao aplicar esta condição, o concedente e quaisquer partes relacionadas devem ser considerados em conjunto. Se o concedente é entidade do setor público, o setor público como um todo, junto com quaisquer agências reguladoras agindo no interesse público, deve ser considerado parte relacionada do concedente para efeitos desta Interpretação.

GA3. Para efeitos da condição (a), o concedente não necessita deter o controle total do preço: é suficiente que o preço seja regulamentado pelo concedente, por contrato ou agência reguladora, por exemplo, mecanismo de teto. No entanto, a condição deve ser aplicada à essência do contrato. Características não essenciais, como teto aplicável só em circunstâncias remotas, devem ser ignoradas. Inversamente, por exemplo, em contrato que dá ao concessionário liberdade para fixar preços, mas eventuais lucros excessivos são devolvidos ao concedente, há um teto para o retorno do concessionário e o elemento preço do teste de controle é atendido.

GA4. Para efeitos da condição (b), o controle do concedente sobre qualquer participação residual significativa deve restringir a capacidade prática do concessionário para vender ou caucionar a infraestrutura e dar ao concedente o direito permanente de usá-la durante o prazo do contrato de concessão. A participação residual na infraestrutura é o valor corrente estimado da infraestrutura como se ela já tivesse o tempo de vida e a condição esperada no final do prazo do contrato de concessão.

GA5. O controle dever ser distinguido de administração. Caso o concedente retenha o grau de controle descrito no item 5(a) e qualquer participação residual significativa na infraestrutura, o concessionário apenas gerencia a infraestrutura em nome do concedente – ainda que, em muitos casos, possa ter ampla independência administrativa.

GA6. As condições (a) e (b) juntas identificam quando a infraestrutura, inclusive quaisquer substituições necessárias (ver item 21), é controlada pelo concedente durante toda a sua vida econômica. Por exemplo, se o concessionário tem que substituir parte de item da infraestrutura durante o prazo do contrato de concessão (p.ex., a camada de asfalto de estrada ou o telhado de prédio), o item da infraestrutura deve ser considerado como um todo. Portanto, a condição (b) é atendida para a totalidade da infraestrutura, inclusive a parte substituída, se o concedente detenha participação residual significativa na substituição final dessa parte.

GA7. Às vezes, o uso da infraestrutura é parcialmente regulado conforme descrito no item 5(a), e parcialmente não-regulado. Entretanto, tais contratos têm diferentes formas:

1. qualquer infraestrutura fisicamente separável e capaz de ser operada independentemente, que atenda a definição de unidade geradora de caixa, conforme definida na NBC TG 01 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos, deve ser analisada separadamente se for utilizada na totalidade para fins não-regulados. Por exemplo, isso pode ser aplicado à ala privada de hospital, em que o restante do hospital é utilizado pelo concedente para atender pacientes do serviço público;

2. quando atividades puramente acessórias (como, por exemplo, loja dentro de hospital) não são reguladas, os testes de controle devem ser aplicados como se esses serviços não existissem, porque nos casos em que o concedente controla os serviços na forma descrita no item 5, a existência de atividades acessórias não altera o controle da infraestrutura pelo concedente.

GA8. O concessionário pode ter o direito de usar a infraestrutura separável descrita no item GA7(a) ou as instalações usadas para prestar os serviços não-regulados descritos no item GA7(b). Em qualquer caso, na essência pode ser arrendamento do concedente ao concessionário; nesse caso, deve ser contabilizado de acordo com as disposições contábeis aplicáveis a contratos de arrendamento, conforme NBC TG 06 – Operações de Arrendamento Mercantil.

NORMA BRASILEIRA DE CONTABILIDADE, ITG 01 (R1), DE 24 DE NOVEMBRO DE 2017

Altera a ITG 01 que dispõe sobre contratos de concessão.

O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exercício de suas atribuições legais e regimentais e com fundamento no disposto na alínea “f” do Art. 6º do Decreto-Lei n.º 9.295/1946, alterado pela Lei n.º 12.249/2010, faz saber que foi aprovada em seu Plenário a alteração da seguinte Norma Brasileira de Contabilidade (NBC):

Altera o título Referências e os itens 13, 14, 15, 18, 19 20, 23, 24, 25 e 27 na ITG 01 – Contratos de Concessão, que passam a vigorar com as seguintes redações:

Referências

• NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL – Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro

• NBC TG 37 – Adoção Inicial das Normas Internacionais de Contabilidade

• NBC TG 40 – Instrumentos Financeiros: Evidenciação

• NBC TG 23 – Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro

• NBC TG 27 – Ativo Imobilizado

• NBC TG 06 – Operações de Arrendamento Mercantil

• NBC TG 47 – Receita de Contrato com Cliente

• NBC TG 07 – Subvenção e Assistência Governamentais

• NBC TG 20 – Custos de Empréstimos

• NBC TG 39 – Instrumentos Financeiros: Apresentação

• NBC TG 01 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos

• NBC TG 25 – Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes

• NBC TG 04 – Ativo Intangível

• NBC TG 48 – Instrumentos Financeiros

• ITG 03 – Aspectos Complementares das Operações de Arrendamento Mercantil, parte A: Determinação se um Contrato contém Arrendamento

13. O concessionário deve reconhecer e mensurar a receita dos serviços que presta de acordo com a NBC TG 47 – Receita de Contrato com Cliente. A natureza da remuneração determina seu subsequente tratamento contábil. Os itens 23 a 26 a seguir detalham o registro subsequente da remuneração recebida como ativo financeiro e como ativo intangível.

14. O concessionário deve contabilizar receitas e custos relativos a serviços de construção ou de melhoria de acordo com a NBC TG 47.

15. Se o concessionário presta serviços de construção ou de melhoria, a remuneração recebida ou a receber pelo concessionário deve ser registrada de acordo com a NBC TG 47. Essa remuneração pode corresponder a direitos sobre:

(a) (...)

18. Se os serviços de construção do concessionário são pagos parte em ativo financeiro e parte em ativo intangível, é necessário contabilizar cada componente da remuneração do concessionário separadamente. A remuneração recebida ou a receber de ambos os componentes deve ser inicialmente registrada de acordo com a NBC TG 47.

19. A natureza da remuneração paga pelo concedente ao concessionário deve ser determinada de acordo com os termos do contrato e, quando houver, legislação aplicável. A natureza da contrapartida determina a contabilização subsequente, conforme descrito nos itens 23 a 26. Entretanto, ambos os tipos de contrapartida devem ser classificados como ativo de contrato durante o período de construção ou de melhoria de acordo com a NBC TG 47.

20. O concessionário deve contabilizar receitas e custos relativos aos serviços de operação de acordo com a NBC TG 47.

23. As disposições contábeis, aplicáveis a instrumentos financeiros (NBC TG 48, NBC TG 39 e NBC TG 40), aplicam-se ao ativo financeiro reconhecido nos termos dos itens 16 e 18.

24. O valor devido, direta ou indiretamente, pelo concedente deve ser contabilizado, de acordo com a NBC TG 48, como mensurado ao:

(a) custo amortizado;

(b) valor justo por meio de outros resultados abrangentes; ou

(c) valor justo por meio do resultado.

25. Se o valor devido pelo concedente é mensurado ao custo amortizado ou ao valor justo por meio de outros resultados abrangentes, a NBC TG 48 exige que a parcela, referente aos juros calculados com base no método de taxa efetiva de juros, seja reconhecida no resultado.

27. De acordo com o item 11, a infraestrutura, a que o concedente dá acesso ao concessionário, para efeitos do contrato de concessão, não pode ser registrada como ativo imobilizado do concessionário. O concedente também pode fornecer outros ativos ao concessionário, que pode retê-los ou negociá-los, se assim o desejar. Se esses outros ativos fizerem parte da remuneração, a ser paga pelo concedente pelos serviços, não constituem subvenções governamentais, tais como são definidas na NBC TG 07 – Subvenção e Assistência Governamentais. Em vez disso, eles devem ser contabilizados como parte do preço de transação, conforme definido na NBC TG 47.

Em razão dessas alterações, as disposições não alteradas desta interpretação são mantidas, e a sigla da ITG 01, publicada no DOU, Seção 1, de 24/12/2009, passa a ser ITG 01 (R1).

As alterações desta interpretação entram em vigor na data de sua publicação, produzindo seus efeitos a partir de 1º de janeiro de 2018.

Brasília, 24 de novembro de 2017.

Contador José Martonio Alves Coelho

Presidente

Ata CFC n.º 1.035.